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| 外资企业所得税固定资产税务处理的稽查 |
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| 来源： 作者： 日期：07-01-11 |
(一)固定资产税务处理的内容
1．固定资产的认定和分类。企业的固定资产是指使用年限在1年以上的房屋、建筑物、机器、机械、运输工具和其他与生产、经营有关的设备、器具、工具等。不属于生产、经营主要设备的物品，单位价值在2000元以下或者使用年限不超过两年的，可以按实际使用数额列入费用。
一般来讲，企业的固定资产可分为三大类：房屋、建筑物，火车、轮船、机器、机械和其他工具以及与生产、经营业务有关的器具、工具、家具等。它们的具体范围与内资企业固定资产类别的划分基本相同，此不再述。
2．固定资产的计价。税法规定，固定资产应以原始价值为计价标准。具体地讲可分为以下六种情况：
(1)购进的固定资产，以净价加运费、安装费和使用前发生的其他相关费用为入账价值；
(2)自制、自建的固定资产，以制造、建造过程中发生的实际支出入账：
(3)对外投资的固定资产，应当依该资产的新旧程度，以合同确定的合理价格或者参照有关的市场价格估定的价格加使用前发生的有关费用为入账价值；
(4)接受赠与的固定资产，可以根据其新旧程度，以参照市场价格估定的价格或合同价加使用前发生的有关费用入账；
(5)融资租赁租入的固定资产，以合同规定的价款加应由企业负担的运费、安装费和使用前所发生的相关费用为原价；
(6)因扩充、更换、技术改造等而增加的固定资产，按实际发生的有关支出增加固定资产原价后的价值入账。
3．固定资产的折旧。外商投资企业和外国企业固定资产计提折旧的起止期限及固定资产残值的减除方法，同国内企业，但税法规定，其残值应当不低于其原值的10％。
固定资产的折旧，一般应当采用直线法计算。需要采用其他方法的，可以由纳税人提出申请，报主管税务机关批准。
同内资企业一样，税法中也规定了外商投资企业和外国企业固定资产折旧的最短年限：房屋、建筑物为20年，火车、轮船、机器、机械和其他生产设备为10年，电子设备和火车、轮船以外的运输工具(如汽车)以及与生产经营业务有关的器具、工具、家具为5年。
固定资产折旧提足以后继续使用的，不再计提折旧。
对于从事开采石油资源的企业，在开发阶段及以后投资所形成的固定资产，可以综合计算折旧，不留残值，折旧的年限不得少于6年。此处的综合折旧是指企业的固定资产可以不分种类，按全部固定资产的原价，依照《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》规定的最短年限不少于6年计算折旧。
以下几种情况由于特殊原因需要缩短折旧年限，纳税人可以提出申请，报主管税务机关审核后逐级上报国家税务局批准以加速折旧：(1)受酸、碱等强烈腐蚀的机器设备和常年处于震撼、颤动状态的厂房及建筑物；(2)由于提高使用率、加强使用强度，而常年处于日夜运转状态的机器、设备；(3)中外合作经营企业的合作期比《税法实施细则》规定的折旧年限短，并在合作期满后固定资产归中方所有的。
4．融资租入固定资产的税务处理。此时，应区分不同情况，分别作如下处理：
(1)承租方租入固定资产的租赁期短于固定资产的法定折旧年限，对每期支付的不高于按税法规定的折旧年限计算的折旧额租赁费，可以全额计入企业当期的成本、费用。
(2)承租方租入固定资产的租赁期短于固定资产的法定折旧年限，对每期支付的租赁费高于按税法规定的年限计算的折旧额的，其超出部分不得作为本期成本、费用，这部分费用应列为待摊费用，在租赁期满后并且该资产移至承租方时，在不少于税法规定的折旧年限减去已承租使用的期限后的剩余期间内分期摊销。对租赁期满后将资产转让或变卖的，其取得的收入与未摊费用之间的差额部分可作为本期损益处理。
(3)承租方在计算融资租入固定资产的折旧时，其原价包括应由承租方支付的购买该项固定资产的价款，有关运输、保险、安装调试费用以及按合同规定在承租期满后该项固定资产使用权转让给承租方时由承租方支付的购价款。其折旧年限及折旧的方法原则上应按税法的有关规定处理，但经过财政部或其授权部门批准允许改变折旧年限和折旧方法的，可按批准的年限和方法计算。
(4)承租方支付的利息、手续费等可在支付时列为当期费用。
【案例】某外商投资企业融资租入一台机器设备，价值300万元，合同规定租赁期为12年，每年支付租赁费25万元。该企业将租赁费全部列为当期成本。
依照税法的规定，企业融资租入固定资产租赁费的税务处理应视具体情况来定。若租赁费低于依法计算的折旧额，且租期长于法定折旧年限，则可将之全额计入当期成本、费用。本例中，法定最短折旧年限为10年，而租赁年限为12年，后者显然长于前者。按税法规定折旧年限10年、残值10％，直线折旧法可得，该资产的年折旧额为：
300×(1-10％)÷10=27万元
可见每年支付的租赁费25万元小于27万元。因此，该企业的会计处理是正确的。
在实际支付融资租赁费时，该企业做如下分录：
(1)借：固定资产——融资租入固定资产 3000000
贷：长期应付款 3000000
(2)借：长期应付款 250000
贷：银行存款 250000
(3)借：生产成本 250000
贷：累计折旧 250000
5．固定资产的转让收益。税法规定，企业转让或者变价处理固定资产的收入，减除未提折旧的净额及处理费用后的差额，列为当期损益。对于外商投资企业转让其拥有的固定资产、无形资产等获取的所得应当合并在该企业当年度经营所得中计算缴纳企业所得税。
(二)固定资产税务处理的稽查
企业固定资产的状况集中反映在“固定资产”和“累计折旧”两个账户中，前者记载固定资产原值，后者则是前者的备抵科目，当计提固定资产折旧额时，借记相关的费用账户，贷记该账户。在对固定资产税务处理进行检查的整个过程中，都要涉及这两个账户。
1．根据企业设置的“固定资产登记簿”和“固定资产卡片”全面了解和掌握企业固定资产的状况，并检查是否有不应纳入“固定资产”范围的其他资产错误记入其中；结合固定资产购入、建造等的其他原始凭证，检查企业固定资产的入账价值是否合理，是否存在把本应固定资产原值的成本、费用直接记入当期成本、费用的情况；固定资产分类是否正确，维修、折旧等的记录是否完整、正确。
2．深入车间和管理部门了解并实地观察固定资产的存在、运行状况，及时发现停用、不需用的固定资产以及提前报废的固定资产等以检查企业计提折旧的范围是否恰当。
3．结合“累计折旧明细账”和“固定资产折旧明细表”以及“固定资产明细账”，检查企业是否存在重复计提折旧或已提足折旧仍在使用的固定资产继续计提折旧的情况。
4．审查“累计折旧明细账”以及相关原始凭证等，以查明企业固定资产计提折旧的方法是否合理，计算是否准确。
5．结合“长期应付款”、“营业外收支”等账户检查企业融资租赁的固定资产记录是否正确、固定资产清理的损益记录是否正确、固定资产盘盈(盘亏)的处理是否恰当。
【案例】 1998年对某中外合资经营企业进行所得税稽查，发现如下情况，12月份改造某种生产线支出11万元，计入“待摊费用”，按5年已摊销1833元，原企业账务处理为：
借：待摊费用 110000
贷：银行存款 110000
借：制造费用 1833
贷：待摊费用 1833
根据企业会计准则及税法的相关规定，该企业改造生产线支出的会计处理不正确。按规定，固定资产改扩建支出应增加固定资产原值，而不能计入“待摊费用”。
应调整账务处理如下：
1．增加固定资产原值
借：固定资产 110000
贷：待摊费用 110000
2．12月份增加的固定资产到次年1月才开始计提折旧，因此已摊销的费用应调增收益。
借：待摊费用 1833
贷：本年利润 1833 |
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